1 - Introdução

 

Inicialmente, a título introdutório, faremos uma breve exposição acerca do papel desempenhado pelas leis complementares no sistema normativo tributário brasileiro. Em seguida, ainda no âmbito de uma abordagem inicial, iremos tratar da questão relativa às diferenças existentes entre as leis complementares e as leis ordinárias, partindo do que dispõe o texto constitucional de 1988. Na sequência adentraremos na temática proposta neste artigo abordando as matérias que foram reservadas às leis complementares pela Emenda Constitucional nº 132/2023 que alterou o Sistema Tributário Nacional, modificando substancialmente a tributação do consumo de bens e serviços, com repercussão também em outros tributos.

Uma observação preliminar: Neste artigo utilizaremos as expressões “lei complementar” e “legislação complementar” com idêntica significação, ou seja, se referindo ao mesmo objeto.

 

2 – Leis complementares e leis Ordinárias no processo legislativo

A lei complementar faz parte do processo legislativo da Constituição conforme previsto no art. 59 da Lei Maior do país. O professor Sacha Calmon Navarro Coêlho no livro Curso de Direito Tributário Brasileiro, leciona que as leis complementares, inclusive as tributárias, são entes legislativos reconhecíveis formal e materialmente. Sob o ponto de vista formal a lei complementar é aquela votada pela maioria absoluta (metade mais um dos membros do Congresso Nacional), a teor do art. 69 da Constituição Federal[1]. Sob o ponto de vista material, a Constituição elenca expressamente as matérias cuja disciplina se dará em caráter complementar ao texto da Lei Maior. Só é necessária lei complementar quando a Carta Magna expressamente a requer.

Por exclusão, as matérias remetidas pela Constituição à legislação infraconstitucional que não tenham sido reservadas à lei complementar serão objeto de regulação por meio de leis ordinárias, cujo quórum de deliberação exige tão somente maioria simples, ou seja, a aprovação da norma depende da maioria dos votos dos deputados e senadores presentes à sessão da Casa do Congresso Nacional.

Por sua vez se a Lei Complementar Federal cuidar de matéria reservada aos entes subnacionais (Estados e Municípios) será inválida por invadir competência estadual ou municipal, incorrendo em inconstitucionalidade. Mas se regular matéria de competência de União reservada à lei ordinária decairá de status, passando a ser uma simples lei ordinária federal.

 

3 - Fase de Transição da Reforma Tributária, Processo Legislativo de Produção das Leis Complementares e Etapa Operacional

Adentrando doravante na temática deste capítulo é importante consignar preambularmente que as modificações introduzidas no sistema de tributos sobre o consumo não serão implementadas de forma imediata com a aprovação em 20 de dezembro de 2023 da Emenda Constitucional 132. Haverá uma transição para os contribuintes em que o novo e velho conviverão juntos, por um período de 10 anos, transição esta que terá início em 2024 e conclusão em 2033.

Entre 2024 e 2025 o Governo Federal deverá apresentar os projetos de lei ao Congresso Nacional que terá a incumbência de votar e aprovar as leis complementares que instituirão os novos tributos, abrangendo também a elaboração das normas de funcionamento do novo sistema, entre elas a criação do Comitê Gestor do IBS e do contencioso fiscal, dando início, na etapa de transição, à fase relacionada ao processo legislativo.

A CBS (Contribuição sobre Bens e Serviços) e o Imposto Seletivo, ambos federais, substituirão as contribuições PIS (Programa de Integração Social), COFINS (Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social), COFINS-IMPORTAÇÃO e o IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados).

O IBS (Imposto sobre Bens e Serviços), de competência compartilhada entre Estados, Distrito Federal (DF) e Municípios, ingressará no sistema tributário em substituição ao ICMS estadual (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação) e o ISS municipal (Imposto sobre Serviços).

Concluído o processo legislativo de regulação das matérias remetidas à legislação complementar, será iniciada a etapa operacional da Reforma Tributária, que passaremos a descrever na sequência, seguindo o texto da Emenda 132/2023.

Na etapa operacional de transição a CBS terá sua cobrança iniciada em 2026, à alíquota de 0,9%. O montante recolhido à União nesse período será compensado com o valor devido pelos contribuintes em razão da incidência das contribuições previstas no art. 195, I, “b” e IV e art. 239 da Lei Maior, que engloba: a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS); a Contribuição do Importador de Bens e Serviços do Exterior (COFINS IMPORTAÇÃO); e, a Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS), respectivamente.

Caso o contribuinte não possua débitos suficientes para efetuar a compensação acima mencionada, o valor recolhido será compensado com qualquer outro tributo federal ou ressarcido em até 60 dias, mediante requerimento do interessado.

A partir de 2027 a CBS será cobrada pela alíquota de referência estabelecida em Resolução do Senado Federal ou pela alíquota definida na legislação ordinária da União, com a consequente extinção das contribuições PIS, COFINS e a COFINS IMPORTAÇÃO.

Ainda em 2027 será iniciada a cobrança do Imposto Seletivo (IS), de competência da União, que incidirá sobre a produção, extração, comercialização ou importação de bens e serviços prejudiciais à saúde ou ao meio ambiente, nos termos de lei complementar, cujas alíquotas serão fixadas em lei ordinária federal, havendo previsão constitucional de que esse novo tributo deverá onerará a atividade de extração mineral pela alíquota máxima de 1% sobre o valor de mercado dos produtos. Nesse mesmo período o IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), de competência federal, terá suas alíquotas reduzidas a zero, exceto em relação aos produtos que tenham industrialização incentivada na Zona Franca de Manaus, conforme critérios a serem estabelecidos em lei complementar.

A cobrança do IBS, por sua vez, terá início em 2026, a alíquota 0,1%, sendo a arrecadação nesse período integralmente destinada ao financiamento do Comitê Gestor do IBS e a compor também o Fundo de Compensação de Benefícios Fiscais do ICMS.

Entre 2027 e 2028 o IBS será cobrado à alíquota estadual de 0,05% e à alíquota municipal de 0,05%, com a correspondente redução da CBS federal em 0,1%.

O objetivo do período de transição entre 2026 e 2028, é avaliar o potencial arrecadatório dos novos tributos visando a fixação das alíquotas de referência pelo Senado para a União, em relação à CBS. Da mesma forma a quantificação das alíquotas de referência do IBS para Estados, DF e Municípios.

Entre 2029 e 2032 as alíquotas do ICMS e do ISS serão gradualmente reduzidas à razão 1/10 por ano e as alíquotas do IBS serão elevadas na mesma proporção de forma a manter o nível de arrecadação dos Estados, do DF e dos Municípios. Nesse período os benefícios fiscais do ICMS começaram a ser reduzidos também na mesma proporção, exceto em relação aos incentivos fiscais que já tinham sido objeto de redução das alíquotas, conforme previsto no § 3º, do art. 128, da ADCT (Ato das Disposições Constitucionais Transitórias). Nesse mesmo intervalo de tempo será instituído o Fundo de Compensação dos Benefícios Fiscais com recursos bancados pela União para os contribuintes que tiverem perdas financeiras com a extinção gradual dos benefícios do ICMS.

Em 2033, finalmente, ocorrerá a “virada de chave” para o novo sistema, em relação aos Estados, DF e Municípios, com a extinção do ICMS e do ISS, e a consequente remoção das alíquotas desses tributos relativamente aos 60% restantes de carga tributária. O IBS será cobrado a partir desse ano integralmente pelas alíquotas das operações de destino, definidas para os Estados, Municípios e Distrito Federal.

Eventuais saldos credores de ICMS existentes ao final de 2032, depois de homologados pelos entes federativos, poderão ser utilizados pelos contribuintes para pagamento do IBS em 240 parcelas, conforme dispuser Lei Complementar ou o seu ressarcimento pelo Comitê Gestor do IBS, caso não seja possível a compensação de valores.

Na Tabela 1 anexa, apresentamos um resumo das principais etapas integrantes da transição para o novo sistema de tributos da base consumo.

 

4 - Matérias remetidas pela Emenda Constitucional 132/23 para regulação através de Leis Complementares

4.1 - Leis Instituidoras

Será a legislação complementar que definirá os correspondentes fatos geradores, bases de cálculo, hipóteses de não incidência e sujeitos passivos da CBS e do IBS, seguindo as diretrizes traçadas no texto constitucional. Os dois tributos terão base ampla de incidência, alcançando as operações com bens materiais e imateriais, a transmissão de direitos e as prestações de serviços.

Importante destacar que o parágrafo único do art. 124 do ADCT (Ato das Disposições Constitucionais Transitórias) estabeleceu que a CBS e o IBS serão instituídos pela mesma Lei Complementar, que será única e uniforme em todo território nacional, exceto em relação às alíquotas próprias de cada ente federado que serão estabelecidas através de lei ordinária.

4.2 – Alíquotas

Conforme já destacamos linhas acima, ainda na fase de transição da Reforma Tributária as alíquotas de referência do IBS e a alíquota de referência da CBS, serão fixadas em Resolução do Senado Federal, seguindo a diretrizes firmadas em Lei Complementar, para que se mantenha inalterada a carga tributária nesse período em relação aos tributos substituídos. Essas alíquotas de referência serão aplicadas até que sobrevenha lei ordinária federal, estadual, distrital ou municipal estabelecendo percentual diverso.

4.3 – Sujeição Passiva

No tocante à sujeição passiva, Lei Complementar poderá definir que estará na condição de contribuinte do IBS e da CBS a pessoa que concorrer para a realização, a execução ou o pagamento da operação, ainda que residente ou domiciliada no exterior. Aqui a lei poderá instituir um mecanismo de transferência de responsabilidade do contribuinte que promoveu a operação ou a prestação para aquele que efetuou o pagamento ou que integrou o negócio jurídico, promovendo a aproximação entre vendedor e comprador, a exemplo do que ocorre nas transações intermediadas por empresas de “marketplace” que atuam no “e-commerce” (comércio eletrônico).

4.4 – Imunidades, regimes diferenciados, específicos e favorecidos de tributação, cesta básica e “cashback”

Além dos aspectos estruturantes dos novos tributos, a legislação complementar irá tratar das imunidades específicas, situação em que será vedado ao legislador infraconstitucional estabelecer hipóteses de incidência e cobrança da CBS e do IBS sobre a operação ou prestação em decorrência de expressa disposição constitucional. É o que ocorrerá por exemplo nas prestações de serviços de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita (Art. 156-A, § 1º, inc. XI, da CF/88)

Caberá também à Lei Complementar tratar dos regimes de tributação diferenciados e favorecidos, através dos quais produtos e serviços terão redução total ou parcial da tributação através de alterações nas alíquotas da CBS e do IBS, que poderão ser zeradas ou fixadas em percentuais inferiores à alíquota padrão.

Estabeleceu ainda o reformador constituinte, no art. 9º da EC 132, que a lei complementar do CBS e da IBS poderá prever novos regimes diferenciados de tributação desde que sejam uniformes em todo território nacional e que na sua implementação as alíquotas de referência sejam ajustadas com vistas a reequilibrar a arrecadação das esferas federativas

Os serviços de educação e saúde e as operações com insumos agropecuários, entre outros, estão comtemplados na modalidade de tributação com redução de 60%, a ser regulada na legislação infraconstitucional.

Nos regimes específicos de tributação, que serão objeto de detalhamento na legislação complementar, estão incluídas atividades econômicas que poderão estar submetidos a tributação monofásica ou sujeitas à incidência cumulativa com base alíquotas de menor valor sobre a receita ou o faturamento bruto do contribuinte. Várias as razões a justificar essa forma de tributação, merecendo destaque: i) a dificuldade ou mesmo impossibilidade de aplicação do regime de tributação normal, através da apuração de débitos e créditos; b) o controle da arrecadação e fiscalização de determinados setores da atividade econômica serem mais eficazes quando exercidos sobre poucos contribuintes. Nos regimes específicos de tributação foram inseridos, por exemplo, as operações com combustíveis e lubrificantes, os serviços financeiros, planos de saúde, transações com bens imóveis e os concursos de prognósticos.

Caberá ainda à lei complementar dispor sobre as hipóteses de devolução da CBS e do IBS às pessoas físicas de baixa renda, através do “cashback”, prevendo os limites e os beneficiários, com o objetivo de reduzir as desigualdades de renda. Busca-se com essa medida reduzir os efeitos regressivos dos tributos incidentes sobre o consumo, beneficiando de forma direta as camadas da população mais vulneráveis e de menor poder aquisitivo.

Na legislação complementar serão definidos também os produtos destinados à alimentação humana que comporão a Cesta Nacional de Alimentos cuja tributação será reduzida a zero, devendo ser considerada a diversidade regional e cultural a alimentação no país, de forma que os hábitos alimentares de cada região deverão estar contemplados no texto normativo.

Entre os produtos que comporão a Cesta Básica serão escolhidos aqueles que garantam uma alimentação saudável e nutricionalmente adequada, razão pela qual o direcionamento dado pelo constituinte reformador afasta do benefício os produtos processados e ultraprocessados e os alimentos e bebidas ricos em açúcares, gorduras trans e com excessos na adição de sódio.

Os regimes diferenciados ou de tributação reduzida ou zerada deverão ser submetidos a avaliação quinquenal de custo-benefício, podendo a lei respectiva fixar etapas de transição para o retorno da tributação à alíquota padrão.

 

4.5 – Regime de crédito condicionado ao prévio pagamento do tributo

Na legislação complementar o direito ao aproveitamento do crédito na CBS e no IBS poderá ser condicionado à verificação do efetivo recolhimento do tributo incidente nas operações com bens, direitos e serviços, eliminando-se com adoção dessa medida importante fonte de sonegação, através da compensação de créditos de operações ou prestações acobertadas por documentos fiscais falsos, inidôneos ou que derem lastro a transações fictícias.

Previstas no texto da Emenda 132, no art. 156-A, § 5º, inc. II, alíneas “a” e “b”, duas possibilidades a serem detalhadas na legislação infraconstitucional:

1. a lei estabelecer a possibilidade ao adquirente recolher o tributo incidente nas suas aquisições de bens e serviços;
2. o recolhimento do imposto ocorrer por ocasião da liquidação financeira da operação.

A lei complementar do IBS e da CBS deverá dispor sobre os mecanismos de recolhimento apartado do imposto (split payament). Através desse mecanismo o contribuinte que fornecer ou que adquirir bens e serviços tributados, terá a informação segregada das parcelas relativas ao custo da compra e da venda e dos tributos que fazem parte da operação, devendo efetuar o pagamento de cada parcela a quem de direito. Este pagamento poderá ocorrer quando da liquidação financeira da operação junto uma instituição financeira que efetuará o repasse dos recursos aos correspondentes credores: fornecedores, intermediários e fiscos.

 

4.6 – Tratamento favorecido aos biocombustíveis e hidrogênio verde

Nos regimes fiscais favorecidos foi assegurado no texto constitucional tributação inferior para as operações com biocombustíveis e hidrogênio de baixa emissão de carbono (hidrogênio verde), na forma a ser definida em lei complementar, de maneira a garantir o diferencial competitivo daquelas fontes de energia em relação aos combustíveis fósseis, atendendo a um dos princípios que nortearam a Reforma Tributária, voltado à defesa do meio ambiente e à redução das emissões de gases que produzem o efeito estufa.

4.7 – Operações contratadas pela Administração Pública

Nas operações contratadas pela Administração Pública direta, pelas autarquias e por fundações públicas, inclusive nas importações, o produto da arrecadação será integralmente destinado ao ente federativo contratante, podendo as alíquotas sofrerem redução de modo uniforme, em todo território nacional, conforme dispuser lei complementar.

4.8 – Comitê Gestor do IBS

Serão estabelecidas através de lei complementar de natureza essencialmente instrumental as normas que regerão o funcionamento do Comitê Gestor do IBS, definindo como será a administração do sistema e a interação entre os entes federativos; a arrecadação; a fiscalização e distribuição do IBS entre os entes subnacionais; os mecanismos de compensação entre Estados e Municípios; as regras processuais que regerão o contencioso administrativo.

Caberá ao Comitê Gestor editar o Regulamento único do IBS e uniformizar a interpretação e a aplicação da legislação do imposto.

Poderá ser prevista na legislação complementar a integração do contencioso administrativo relacionado às demandas atinentes à CBS e ao IBS.

4.9 - Fundos de Sustentabilidade e Zona Franca de Manaus

O Fundo de Sustentabilidade e Diversidade Econômica do Estado do Amazonas, voltado a fomentar as atividades econômicas naquele Estado e o Fundo de Desenvolvimento Sustentável dos Estados da Amazônia Ocidental e do Amapá, que objetiva incentivar atividades produtivas naquela área do território nacional, ambos constituídos com recursos da União, serão instituídos pela legislação complementar.

A Zona Franca de Manaus (ZFM) continuará a ser beneficiada com tratamento fiscal favorecido, até 2073, de acordo com Ementa Constitucional nº 83/2014. No texto da Reforma Tributária as alíquotas do IPI serão reduzidas a zero a partir de 2027, exceto em relação aos produtos fabricados na ZFM, conforme critérios que serão estabelecidos em lei complementar, de forma a assegurar a competitividade daquela região industrial. Na prática o IPI não será extinto em 2027 com a Reforma Tributária, pois os produtos fabricados fora da ZFM que concorram com os produzidos naquela área beneficiada poderão estarão sujeitos à incidência desse tributo. Ainda em relação a ZFM o art. 92-B do ADCT prescreveu que as leis complementares instituidoras da CBS e do IBS estabelecerão os mecanismos necessários, com ou sem contrapartidas, para manter o diferencial competitivo daquela região e das áreas de livre comércio existente em 31/05/2023, nos mesmos níveis estabelecidos na legislação dos tributos extintos.

4.10 – Simples Nacional

Foi também preservada na Reforma Tributária o tratamento favorecido às microempresas e empresas de pequeno porte, enquadradas no Simples Nacional, regime de tributação regido pela Lei Complementar 123/2006, sendo facultado ao optante desse regime recolher a CBS e o IBS na sistemática de tributação normal, através da apuração de débitos e créditos. Nesse caso a parcela do recolhimento unificado do Simples Nacional referente ao IBS e à CBS não será cobrada.

Por sua vez, na hipótese de o contribuinte do SIMPLES NACIONAL não optar pelo pagamento do IBS e da CBS no regime de apuração normal, preferindo realizar o recolhimento desses tributos por meio do regime unificado, não será permitida a apropriação dos créditos nas suas aquisições. Porém será garantido aos adquirentes, não optantes do Simples Nacional, fazer a compensação dos créditos em montante equivalente ao cobrado por meio do regime único nos fornecimentos de mercadorias e serviços promovidos pelas microempresas e empresas de pequeno porte.

 

4.11 – Contratos

Ainda no campo da legislação complementar este instrumento legislativo poderá estabelecer instrumentos de ajustes nos contratos firmados anteriormente às leis instituidoras da CBS e do IBS, inclusive no que se refere às concessões públicas. As alterações na sistemática de cobrança dos novos tributos que atenderá, entre outros princípios, ao princípio da destinação da arrecadação em favor do ente federado onde se der o consumo do bem ou serviço e ao princípio da cobrança “por fora”, ou seja, adicionada ao preço ou à tarifa pública, terá repercussões nos contratos públicos e privados e na composição das tarifas e preços controlados pelo Poder Público. Serão necessários ajustes, por exemplo, nos contratos de fornecimento de energia elétrica visando a efetivação da devolução do IBS e da CBS através do “cashback” ou mesmo a cobrança dos tributos que onerem o consumo de eletricidade na etapa de transição do antigo para o novo sistema de tributos, em que haverá incidência conjunta do IBS, CBS e ICMS, cujas formas de apuração da base imponível são distintas, questões que certamente demandarão regulação e detalhamento na lei complementar.

 

4.12 – Servidores integrantes das carreiras da Administração Tributária

Em relação aos servidores integrantes das carreiras específicas que compõem a Administração Tributária (A.T.), lei complementar estabelecerá normas aplicáveis às Administrações Tributárias da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, dispondo sobre deveres, direitos e garantias, conforme disposto no art. 37, § 17 da Carta de 1988, cuja redação foi dada pela EC 132/23. Esse dispositivo faz referência à Lei Orgânica das Carreiras Típicas que integram a Administração Tributária.

4.13 – Estarão submetidas à regulação de lei complementar diversas outras matérias expressamente nominadas no texto da EC 132, merecendo destaque:

I - as regras de distribuição do produto da arrecadação do IBS;

II - a forma de cálculo dos novos tributos;

III - o tratamento em relação às operações em que o tributo não seja recolhido tempestivamente;

IV - as regras de distribuição aplicáveis aos regimes favorecidos, específicos e diferenciados de tributação;

V - o regime de compensação dos novos tributos;

VI - os critérios para definição do destino nas operações sujeitas ao IBS;

VII - a forma de desoneração das aquisições de bens de capital pelos contribuintes;

VIII - as hipóteses de diferimento e desoneração do IBS e da CBS aplicáveis aos regimes aduaneiros especiais e às zonas de processamento de exportação;

IX - as normas do processo administrativo fiscal; e

X - os critérios para as obrigações tributárias acessórias, visando a sua simplificação;

XI - a forma e o prazo de ressarcimento dos créditos acumulados pelos contribuintes;

XII - o tratamento em relação às operações em que o tributo não seja recolhido tempestivamente;

XIII - forma de cálculo dos tributos.

XIV - Especificação dos bens e serviços de consumo pessoal para fins de vedação do crédito do IBS e da CBS

XV - Definição de critérios para a fixação das alíquotas de referência do IBS e da CBS por meio de Resolução do Senado Federal, estabelecendo a forma de cálculo e os limites, para fins de assegurar o mesmo nível de arrecadação dos tributos que serão substituídos.

4.14 – Imposto Seletivo

Relativamente ao Imposto Seletivo que incidirá sobre a produção, extração, comercialização ou importação de bens e serviços que sejam prejudiciais à saúde ou ao meio ambiente, caberá à lei complementar também instituir esse novo tributo, de características marcadamente extrafiscais, definindo os produtos ou serviços que serão enquadrados nessa moldura normativa, voltada a desestimular o consumo de bens que produzam externalidades negativas, através de uma sobretaxação. Esse novo imposto, conforme frisamos linhas acima terá sua cobrança iniciada a partir de 2027.

4.15 - ITCMD

O ITCMD (Imposto de Transmissão “causa mortis” e Doação, de Quaisquer Bens e Direitos), de competência estadual, teve o seu campo de não incidência ampliado na Reforma Tributária. Não alcançará as transmissões e doações para instituições sem fins lucrativos com finalidade de relevância pública, inclusive as organizações assistenciais e beneficentes de entidades religiosas e institutos científicos e tecnológicos, incluindo também as transmissões e doações realizadas por essas entidades na consecução de seus objetivos sociais. As condições para o usufruto desse benefício serão estabelecidas em lei complementar.

Na tabela 2 anexa, elencaremos todas as hipóteses que remetem à regulação da matéria inserida na EC 132/23 por lei complementar, com a indicação dos correspondentes dispositivos.

5 - Conclusão

São mais de 70 pontos destacados no texto da Emenda Constitucional que deverão ser regulados por meio da legislação infraconstitucional (leis complementares e leis ordinárias), sendo que grande parte dessas normas serão gestadas pelo governo federal e encaminhadas ao Congresso Nacional.

Pelo menos três leis complementares deverão dar início ao processo legislativo dos novos tributos: i) a lei complementar instituidora da CBS e do IBS; ii) a lei complementar que irá tratar do Imposto Seletivo; e, iii) a lei complementar de regerá a criação e funcionamento do Comitê Gestor do IBS.

O próprio texto da Lei Maior fixou prazo de 180 dias para que o Poder Executivo encaminhe ao Congresso Nacional os projetos de lei referidos na EC 132/23, conforme disposição contida no art. 18, inciso II[2].

Nessa diretiva o Ministério da Fazenda, através da Secretaria Extraordinária da Reforma Tributária (SERT), institui por meio da Portaria 34, de 11/01/2024, o Programa de Assessoramento Técnico à Implementação da Reforma da Tributação sobre o Consumo - PAT-RTC, composto pela Comissão de Sistematização, pelo Grupo de Análise Jurídica e por Grupos Técnicos, com vistas a subsidiar a elaboração dos anteprojetos de lei decorrentes da Emenda Constitucional nº 132, de 20 de dezembro de 2023.

Em seguida, através das Portarias de Pessoal SERT nº 104/24, e posteriores complementações e alterações foram designados os nomes dos integrantes da Comissão de Sistematização e de cada grupo técnico, contendo estes últimos representantes dos 3 (três) entes da federação. Constituídos 19 grupos técnicos, que tratarão dos seguintes temas:

GT 1 – Importação e Regimes Aduaneiros Especiais

GT 2 – Imunidades

GT 3 – Regime Específico de Serviços Financeiros

GT 4 – Regime Específico de Operações com Bens Imóveis

GT 5 – Regime Específico de Combustíveis e Biocombustíveis

GT 6 – Demais Regimes Específicos

GT 7 – Operações com Bens e Serviços Submetidos a Alíquota Reduzida

GT 8 – Reequilíbrio de Contratos de Longo Prazo

GT 9 – Transição para o IBS e a CBS, inclusive critérios para a fixação das alíquotas de referência e ressarcimento de saldos credores dos tributos atuais

GT 10 – Tratamento Tributário da Zona Franca de Manaus e das Áreas de Livre Comércio

GT 11 – Coordenação de Fiscalização do IBS e da CBS

GT 12 – Contencioso Administrativo do IBS e da CBS

GT 13 – Cesta Básica e devolução do IBS e da CBS a pessoas físicas (cashback)

GT 14 – Modelo Operacional da Administração do IBS e da CBS

GT 15 – Coordenação da Regulamentação e da Interpretação do IBS e da CBS

GT 16 – Regulamentação da Distribuição dos Recursos do Imposto Sobre Bens e Serviços. Inclusive durante a transição

GT 17 – Regulamentação do Fundo de Sustentabilidade e Diversificação do Amazonas e do Fundo de Desenvolvimento Sustentável dos Estados da Amazônia Ocidental e do Amapá

GT 18 – Regulamentação do Comitê Gestor do Imposto Sobre Bens e Serviços

GT 19 – Regulamentação do Imposto Seletivo

A expectativa, de acordo com o cronograma de atividades é que os projetos de lei a serem encaminhados ao Congresso Nacional estejam prontos até final do mês de março ou início do mês de abril.

Por fim cabe destacar uma peculiaridade legislativa relacionado aos novos tributos que compõem o sistema instituído pela EC 132/23. Regra geral os impostos, taxas e contribuições são instituídos por lei ordinária do ente federado que a Constituição conferiu a respectiva competência tributária.

Em relação aos impostos discriminados no texto constitucional a matéria afetada à lei complementar, nos termos do art. 146, III, “a”, da CF/1988, estava adstrita à definição dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes. As demais matérias ficavam sob a alçada da legislação de cada unidade federada, salvo algumas poucas exceções, a exemplo da concessão de benefícios e incentivos fiscais do ICMS, regulados por norma conjunta dos Estados e DF através de Convênios.

A Emenda 132/23 ampliou para a CBS, o IBS e o Imposto Seletivo o rol de matérias que serão tratados em leis complementares, estendendo a regulação infraconstitucional para novos temas além daqueles já inseridos no art. 146 da Constituição da República, ampliando a competência do Poder Legislativo Federal e retirando parcelas significativas da competência dos legislativos dos Estados, do DF e dos Municípios.

Salta aos olhos a quantidade de matérias que deverão ser tratadas em leis complementares e leis ordinárias em razão das modificações introduzidas no sistema tributário nacional pela Emenda Constitucional 132/23. Há muito trabalho a ser feito pelo governo e pelos parlamentares em Brasília na elaboração das novas normas que não poderão entrar em conflito com os princípios e regras positivadas na Carta Magna.

Mas o labor de maior magnitude será dos operadores do direito na intepretação e aplicação dos novos textos normativos na busca de harmonizar e dar sentido ao conjunto de regras e princípios recém introduzidos no ordenamento jurídico pelo reformador constituinte e eventualmente identificar possíveis inconstitucionalidades ou atecnias produzidas por nossos legisladores.

TABELA 1- ETAPAS DA TRANSIÇÃO PARA OS CONTRIBUINTES- EC 132/2023

PERÍODO ANUAL	ALTERAÇÕES NO SISTEMA TRIBUTÁRIO
2024 e 2025     ------------------------	Apresentação pelo governo federal dos projetos de leis referidos na EC 132/23 Votação e aprovação pelo Congresso Nacional das leis complementares que instituirão a CBS, o Imposto Seletivo e o IBS, abrangendo também a elaboração das normas de funcionamento do novo sistema de tributos incidentes sobre o consumo, entre elas a instituição do Comitê Gestor do IBS e o novo Contencioso Administrativo.
2026     ------------------------	Cobrança da CBS Federal a alíquota de 0,9% Cobrança do IBS estadual/municipal a alíquota de 0,1%, destinado a financiar o Comitê Gestor e o Fundo de Compensação de Benefícios Fiscais do ICMS Deduzidos dessas cobranças os valores recolhidos à União para as Contribuições PIS/COFINS e COFINS IMPORTAÇÃO
2027     ------------------------	Cobrança da CBS, de competência federal, pela alíquota definida na legislação ordinária da União, que prevalecerá sobre a alíquota de referência definida em Resolução do Senado, sendo extintas as contribuições PIS/COFINS e COFINS IMPORTAÇÃO   Instituição do Imposto Seletivo, cujas alíquotas serão fixadas em lei ordinária da União   Redução a zero das alíquotas do IPI exceto em relação aos produtos industrializados na Zona Franca de Manaus (ZFM), preservando-se o tratamento favorecido àquela região
Entre 2027 e 2028     ------------------------	O IBS será cobrado a alíquota estadual de 0,05% e a alíquota municipal de 0,05%. Neste período a alíquota da CBS será reduzida em 0,10%
Entre 2029 e 2032                 -------------------	As alíquotas do ICMS e do ISS serão gradualmente reduzidas à razão de 1/10: 9/10 em 2029; 8/10 em 2030; 7/10 em 2031; 6/10 em 2032 As alíquotas do IBS serão elevadas na mesma proporção de forma a manter o nível de arrecadação de Estados, DF e Municípios Os benefícios fiscais do ICMS começam a ser reduzidos também na mesma proporção Estados, DF e Municípios poderão fixar nas respectivas legislações ordinárias as suas alíquotas padrão do IBS que prevalecerão sobre as alíquotas de referência estabelecidas em Resolução do Senado. Nesse mesmo intervalo de tempo será instituído o Fundo de Compensação dos Benefícios Fiscais com recursos bancados pela União para os contribuintes que tiverem perdas financeiras com a extinção gradual dos benefícios do ICMS
2033               ------------------------	Extinção do ICMS e do ISS, com a consequente redução a zero das alíquotas desses tributos relativamente aos 60% restantes de carga tributária O IBS passará a ser cobrado integralmente pela alíquota do ente federativo de destino da operação, conforme definido legislação ordinária de cada Estado, Município e Distrito Federal Eventuais saldos credores de ICMS existentes ao final de 2032, depois de homologados pelos entes federativos, poderão ser utilizados pelos contribuintes para pagamento do IBS em 240 parcelas, ou o seu ressarcimento pelo Comitê Gestor do IBS, caso não seja possível a compensação de valores

TABELA 2 - MATÉRIAS INSERIDAS NA EC 132/23 QUE SERÃO REGULADAS POR LEI COMPLEMENTAR, COM A INDICAÇÃO DOS CORRESPONDENTES DISPOSITIVOS.

MATÉRIA A SER REGULADA POR LC	DISPOSITIVOS DA CF ALTERADOS OU ACRESCENTADOS PELA EC 132/23
Possibilidade de redução das alíquotas da CBS e do IBS nas operações contratadas pela Administração Pública, autarquias e fundações públicas --------------------------------------------------------	Art. 149-C § 1º
Instituição do Imposto Seletivo ---------------------------------------------------------	Art. 153, VIII
Instituição do IBS, de competência compartilhada entre os Estados, os Municípios e o DF, e da CBS de competência federal, pela mesma lei complementar --------------------------------------------------------	Art. 156-A c/c o art. 124, parágrafo único, da ADCT
Especificação dos bens e serviços de consumo pessoal para fins de vedação do crédito do IBS e da CBS ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 1º, VIII c/c o § 16 do art. 195
Critérios para a fixação das alíquotas de referência do IBS e da CBS por meio de Resolução do Senado Federal, definindo a forma de cálculo e os limites, para fins de assegurar o mesmo nível de arrecadação dos tributos que serão substituídos -----------------------------------------------------	Art. 156-A, § 1º, XII c/c o § 16 do art. 195 e art. 130 da ADCT
Possibilidade da sujeição passiva do IBS e da CBS recair sobre a pessoa que concorrer para a realização, execução ou pagamento da operação, ainda que residente ou domiciliado no exterior --------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 3º c/c o § 16 do art. 195
Dispor sobre as regras de distribuição do produto da arrecadação do IBS; a sua forma de cálculo; tratamento das operações em que o IBS não seja recolhido tempestivamente; e regras de distribuição aplicáveis aos regimes favorecidos, específicos e diferenciados ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 5º, I, alíneas “a, “b” e “c”
Tratar do regime de compensação do IBS e da CBS, inclusive as hipóteses em que o aproveitamento do crédito ficará condicionado ao efetivo recolhimento do tributo --------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 5º, II, alíneas “a” e “b” c/c o § 16 do art. 195
Dispor sobre a forma e prazo para ressarcimento dos créditos acumulados pelos contribuintes em relação ao IBS e à CBS -------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 5º, III c/c o § 16 do art. 195
Estabelecer os critérios para a definição do destino da operação, inclusive local da entrega, disponibilização ou localização do bem e da prestação ou disponibilização do serviço, domicílio do adquirente ou destinatário --------------------------------------------------------	Art. 156-A, IV c/c o § 16 do art. 195
Forma de desoneração na aquisição de bens de capital pelos contribuintes, através de crédito integral e imediato do IBS e da CBS, diferimento ou redução de 100% das alíquotas. --------------------------------------------------------	Art. 156-A, V, alíneas “a”, “b” e “c” c/c o § 16 do art. 195
Hipóteses de diferimento e de desoneração do IBS e da CBS aplicáveis aos regimes aduaneiros especiais e às zonas de processamento de exportação ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 5º, VI c/c o § 16 do art. 195
Dispor sobre o processo administrativo fiscal do IBS --------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 5º, VII
As hipóteses de devolução do IBS e da CBS (“cashback”) a pessoas físicas, inclusive os limites e beneficiários ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 5º, VIII c/c o § 16 do art. 195
Critérios para as obrigações acessórias visando sua simplificação ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 5º, IX c/c o § 16 do art. 195
Dispor sobre os regimes específicos de tributação do IBS e da CBS para combustíveis e lubrificantes, serviços financeiros; operações com bens imóveis; planos de assistência à saúde, concursos de prognósticos, sociedades cooperativas, serviços de hotelaria, parques de diversões, parques temáticos, agências de viagens e turismo, bares e restaurantes, SAFs, aviação regional, operações alcançadas por tratado ou convenção internacional; serviços de transporte coletivo de passageiros rodoviário intermunicipal e interestadual; ferroviário e hidroviário. Em alguns setores submetidos aos regimes específicos de tributação poderá haver alterações nas alíquotas e nas regras de creditamento ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 6º, c/c o § 16 do art. 195
Na imunidade não haverá direito ao crédito para a compensação nas operações seguintes, salvo disposição em contrário na lei complementar do IBS e da CBS --------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 7º, II, c/c o § 16 do art. 195
Estabelecer o conceito de operações com serviços para qualquer operação que não seja classificada como operação com bens materiais ou imateriais, inclusive direitos ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 8º c/c o § 16 do art. 195
Qualquer alteração na legislação federal que reduza ou eleve a arrecadação do IBS e da CBS deverá ser compensada com a elevação ou redução, pelo Senado Federal, das alíquotas de referência, nos termos de lei complementar ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 9º, I c/c o § 16 do art. 195
Projeto de lei complementar que tramite no Congresso Nacional que aumente ou reduza a arrecadação do IBS e da CBS somente poderá ser apreciado se acompanhado da estimativa do impacto no valor das alíquotas de referência. ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 11 c/c o § 16 do art. 195
O “cashback” será obrigatório nas operações de fornecimento de energia elétrica e de GLP, aos consumidores de baixa renda, podendo a lei complementar determinar que a devolução do IBS e da CBS seja efetuada no momento da cobrança da operação. ---------------------------------------------------------	Art. 156-A, § 13 c/c o § 16 do art. 195
Instituição do Comitê Gestor do IBS com a definição das respectivas competências administrativas relativas ao imposto; edição do regulamento único do IBS, arrecadação, compensações e distribuição do produto da arrecadação entre Estados, Municípios e DF, contencioso administrativo, forma de representação dos entes federados; presidência da entidade; fontes de financiamento e controle externo ---------------------------------------------------------	Art. 156-B, I, II, III e §§ 1º e 2º, I, II, III e IV
Dispor sobre a coordenação e integração das atividades de fiscalização, lançamento, cobrança, representação administrativa e judicial entre os entes subnacionais; sobre a delegação e compartilhamento de competências entre as unidades federadas; além das competências exclusivas das carreiras da Administração Tributária ---------------------------------------------------------	Art. 156-B, § 2º, V, VI e VII.
Possibilidade de prever a integração do contencioso administrativo do IBS e da CBS ---------------------------------------------------------	Art. 156-B, § 8º
Instituição da CBS de competência federal, que será pela mesma lei complementar que instituir o IBS ---------------------------------------------------------	Art. 195, V c/c o art. 124, parágrafo único, da ADCT
Manter o regime fiscal favorecido em relação ao IBS e à CBS para os biocombustíveis e hidrogênio verde, assegurando a esses produtos tributação inferior a incidente sobre os combustíveis fósseis ---------------------------------------------------------	Art. 225, § 1º, VIII
Em relação à CBS e ao IBS estabelecer mecanismos necessários a manter, em caráter geral, o diferencial competitivo para a Zona Franca de Manaus e as Áreas de Livre Comércio existentes em 31/05/2023, nos níveis estabelecidos na legislação dos tributos existentes naquela data ---------------------------------------------------------	Art. 92-B da ADCT
Instituir o Fundo de Sustentabilidade e de Diversificação Econômica do Estado do Amazonas com recursos bancados pela União --------------------------------------------------------	Art. 92-B, § 2º da ADCT
Instituir o Fundo de Desenvolvimento Sustentável dos Estados da Amazônia Ocidental e do Amapá com recursos bancados pela União ---------------------------------------------------------	Art. 92, § 6º da ADCT
Redução das alíquotas do IPI a zero, em 2027, exceto em relação aos produtos industrializados na Zona Franca de Manaus, conforme critérios estabelecidos em lei complementar ---------------------------------------------------------	Art. 126, III, “a”, da ADCT
Saldos credores de ICMS existentes ao final de 2032 serão aproveitados pelos contribuintes, após homologação pelos entes federados, nos termos de lei complementar, inclusive no que se refere à dedução pelo Comitê Gestor do IBS dos créditos compensáveis com o IBS devido ao respectivo ente federado. ---------------------------------------------------------	Art. 134, da ADCT
Disciplinar a forma de utilização dos créditos, inclusive presumidos, do IPI e das contribuições PIS/COFINS, não apropriados e não deduzidos até a extinção daqueles tributos, para fins de compensação com outros tributos federais, inclusive a CBS ---------------------------------------------------------	Art. 135 da ADCT
Estabelecer normas gerais aplicáveis às Administrações Tributárias da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, dispondo sobre deveres, direitos e garantias dos servidores das carreiras de que trata o art. 37, inc. XXII ---------------------------------------------------------	Art. 37, § 17
Definição dos produtos destinados à alimentação humana que comporão a Cesta Básica de Alimentos, sobre os quais as alíquotas da CBS e do IBS serão reduzidas a zero ---------------------------------------------------------	Art. 8º, parágrafo único da EC 132/23
Prever os regimes diferenciados de tributação para o IBS e para a CBS, que serão uniformes em todo território nacional, definindo as operações beneficiadas com redução de 60% das alíquotas relativas aos seguintes produtos e serviços: I - Serviços de educação; II - Serviços de saúde; III - Dispositivos médicos; IV - Dispositivos de acessibilidade para pessoas com deficiência; V - Medicamentos; VI - Produtos de cuidados básicos à saúde menstrual; VII - Serviços de transporte público coletivo de passageiros rodoviário e metroviário de caráter urbano, semiurbano e metropolitano; VIII - Alimentos destinados a consumo humano; IX - Produtos de higiene pessoal e limpeza majoritariamente consumidos por famílias de baixa renda; X - Produtos agropecuários, aquícolas, pesqueiros, florestais e extrativistas vegetais “in natura”; XI - Insumos agropecuários e aquícolas; XII - Produções artísticas, culturais, de eventos, jornalísticas e audiovisuais nacionais, atividades desportivas e comunicação institucional; XIII - Bens e serviços relacionados a soberania e segurança nacional, segurança da informação e segurança cibernética ---------------------------------------------------------	Art. 9º, § 1º da EC 132/23.
Definir as hipóteses que serão beneficiadas com a isenção para os serviços de transporte público coletivo de passageiros rodoviário e metroviário de caráter urbano, semiurbano e metropolitano ---------------------------------------------------------	Art. 9º, § 3º. I
Prevê as operações que sofrerão redução de 100% das alíquotas da CBS e do IBS para: I - dispositivos médicos; II - dispositivos de acessibilidade a pessoas com deficiência; III - medicamentos; IV -  produtos de cuidados básicos à saúde menstrual; V - produtos hortícolas, frutas e ovos; VI - serviços prestados por instituição Científica, Tecnológica e de Inovação (ICT), sem fins lucrativos VII - automóveis de passageiros quando adquiridos por pessoas com deficiência; pessoas com transtorno do espectro autista; ou por motoristas profissionais que destinem o veículo à utilização na categoria de aluguel (táxi), conforme critérios e requisitos definidos em lei complementar ---------------------------------------------------------	Art. 9º, § 3º, III, alíneas “a”, “b”, “c” e “d”, da EC 132/23
Concessão de crédito presumido ao contribuinte que adquirir bens e serviços de produtor rural pessoa física ou jurídica que não opte em ser contribuinte da CBS e do IBS ---------------------------------------------------------	Art. 9º, § 5º, I e II da EC 132/23
Concessão de crédito presumido ao contribuinte adquirente de: I - serviços de transportador autônomo pessoa física que não seja contribuinte do imposto; II - resíduos e demais materiais destinados à reciclagem, reutilização e logística reversa, de pessoa física, cooperativa ou outra forma de organização popular; ---------------------------------------------------------	Art. 9º, § 6º, I e II da EC 132/23
Concessão de crédito a contribuinte que adquira bens móveis usados de pessoa física não contribuinte para revenda, desde que esta seja tributada e o crédito vinculado ao respectivo bem. ---------------------------------------------------------	Art. 9º, § 7º da EC 132/23
Estabelecer as operações beneficiadas com redução de 30% das alíquotas da CBS e do IBS relativas à prestação de serviços de profissão intelectual, de natureza científica, literária ou artística, desde que submetida a fiscalização por conselho profissional ---------------------------------------------------------	Art. 9º, § 12 da EC 132/23
Estabelecer instrumentos de ajustes nos contratos firmados anteriormente a entrada em vigor das leis instituidoras da CBS e do IBS, inclusive concessões públicas ---------------------------------------------------------	Art. 21 da EC 132/23
Estabelecer as condições para que as instituições sem fins lucrativos com finalidade de relevância pública, inclusive as organizações assistenciais e beneficentes de entidades religiosas e institutos científicos e tecnológicos, gozem da não incidência do ITCMD nas transmissões e doações --------------------------------------------------------	Art. 155, § 1º, VII

(*) Auditor Fiscal da Secretaria da Fazenda do Estado da Bahia, Diretor de Assuntos Fiscais e Tributários do IAF Sindical

(**) Auditor Fiscal da Secretaria da Fazenda do Estado da Bahia

[1] Curso de Direito Tributário Brasileiro, Editora Forense, 10ª edição, pág. 81

[2] Art. 18. O Poder Executivo deverá encaminhar ao Congresso Nacional:

(...)

I - em até 180 (cento e oitenta) dias após a promulgação desta Emenda Constitucional, os projetos de lei referidos nesta Emenda Constitucional;